Mediante la Resolución N° 04715-4-2019, de fecha 21 de mayo de 2019, el Tribunal Fiscal confirma una Resolución de Intendencia; la cual declara válida la emisión de una orden de pago, cuya deuda tributaria contenida fue liquidada por el contribuyente, pero que no considera procedente la solicitud de prórroga del pago del IGV, regulado en la Ley Nº 30524 y su Reglamento, Ley de prórroga del pago del IGV para la Micro y Pequeña Empresa – “IGV JUSTO”.
A continuación analizaremos las distintas posiciones respecto al medio idóneo para comunicar el rechazo de la solicitud de prórroga para el pago del IGV aplicable a los sectores Micro y Pequeña Empresa, cabe anotar que dicho criterio – de observancia obligatoria – podría ser totalmente viable a otros tipos de facilidades otorgadas por la SUNAT.
I. Exposición de los hechos
• Se emite la Orden de Pago Nº 023-001-8843151, con relación al Impuesto General a las Ventas del periodo setiembre 2017; señalándose como sustento el artículo 78º numeral 1) del Código Tributario; así como, la declaración jurada vinculada al tributo y periodo (09/2017).
Que, en el mismo valor se consigna, que la deuda determinada no se encuentra comprendida dentro de la prórroga del pago del IGV; dado que no ha cumplido con los requisitos y supuestos previstos en el artículo 3º de la Ley Nº 30524 y su Reglamento: No pagar IGV/Renta hasta la fecha límite para regularizar.
• El deudor tributario, no estando de acuerdo con el medio utilizado por la SUNAT (Orden de Pago), ya que considera que el instrumento idóneo era la emisión de una Resolución de Determinación; presenta un recurso de reclamación solicitando la nulidad del cuestionado valor.
El Área de Reclamaciones de la Administración Tributaria mediante Resolución de Intendencia Nº 0260140156356, declara INFUNDADO el recurso del contribuyente; por lo que, este presenta el respectivo recurso de apelación.
II. Posición del contribuyente:
• El recurrente sostiene que la Orden de Pago no es el medio idóneo para determinar el correcto o incorrecto acogimiento a un régimen tributario o desconocer un beneficio o facilidad tributaria, por no corresponder a la naturaleza y características propias del valor.
• Que, el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia, por ejemplo, la RTF Nº 02256-4-2016 (precedente de observancia obligatoria), ha señalado, que no corresponde emitir una Orden de Pago cuando el contribuyente no ha cumplido con los presupuestos legales establecidos para modificar o suspender la determinación de una deuda.
• La SUNAT no debe convalidar el acto administrativo contenido en el valor, ya que se ha emitido sin considerar lo indicado en los artículos 77º y 78º del Código Tributario; en efecto, solicita la nulidad del valor, puesto que en base al artículo 109º numeral 2) del mismo ordenamiento, correspondía la emisión de una Resolución de Determinación.
III. Posición de SUNAT:
• Que, la Orden Pago fue girada sobre la base del tributo liquidado por el propio recurrente, de conformidad con lo estipulado en el artículo 78º numeral 1) del Código Tributario; siendo que, al haberse cancelado la deuda contenida en ella, correspondía darla por extinguida.
• No resultaba aplicable la prórroga del pago del IGV establecida en la Ley Nº 30524 y su Reglamento; porque el contribuyente se encontraba en el supuesto de exclusión establecido en el artículo 3º de la citada ley, al haber incumplido con efectuar el pago de sus obligaciones correspondientes al IGV de abril y mayo de 2017 hasta la fecha límite para su regularización.
IV. Posición del Tribunal Fiscal:
• Frente a esta discusión, el Colegiado se plantea los siguientes temas controvertidos:
a) No corresponde la emisión de una Orden de Pago, al amparo del artículo 78º numeral 1) del Código Tributario, cuando la Administración objeta el cumplimiento de los requisitos para acogerse a la prórroga del pago del Impuesto General a las Ventas para la Micro y Pequeña Empresa.
b) Corresponde la emisión de una Orden de Pago, al amparo del artículo 78º numeral 1) del Código Tributario, cuando la Administración objeta el cumplimiento de los requisitos para acogerse a la prórroga del pago del Impuesto General a las Ventas para la Micro y Pequeña Empresa.
• El Colegiado hace mención a un comentario del jurista CÉSAR TALLEDO MAZÚ, con respecto a la Orden de Pago; al considerar, que este acto administrativo no nace de una fiscalización, sino de la mera constatación de una obligación exigible y que tiene como materia a una obligación, de cuya cuantía se tiene certeza.
La Orden de Pago constituye el requerimiento de pago de una obligación cierta, mientras que la determinación es la liquidación e imputación de una deuda que puede ser discutida por el contribuyente en cuanto a su existencia y su cuantía.
• Otra diferencia manifestada por el Tribunal, es que la deuda contenida en una Orden de Pago adquiere la calidad de exigible, a partir del día siguiente de su notificación; a diferencia de la deuda contenida en una Resolución de Determinación y de Multa, las cuales adquieren la condición de exigible, transcurrido el plazo previsto por el Código Tributario para impugnar, sin que el deudor haya presentado el respectivo recurso de impugnación.
• En el caso en concreto, el valor fue emitido conforme a lo declarado por el deudor, en cuanto al monto de la base imponible y el tributo resultante (determinación del contribuyente); así la deuda contenida en la Orden de Pago es deuda exigible para efectos del artículo 3º del Código Tributario, al haberse incumplido con los requisitos, que permiten prorrogar el plazo para el pago.
• Es importante indicar que, para el Tribunal Fiscal la prórroga del plazo para el pago de una deuda tributaria no está relacionada con la determinación de la obligación tributaria, sino únicamente con el diferimiento de la oportunidad del pago; sustentándose en la STC Nº 00042-2004-AI/TC que señala lo siguiente:
“(…) la postergación de la exigibilidad de la obligación no ostenta la misma naturaleza que otras figuras como son la inafectación, la inmunidad y la exoneración” (El resaltado, cursiva y negrita son nuestros).
• Así, cabe enfatizar será beneficio tributario todo mecanismo que reduce o elimina la carga tributaria; en otras palabras, tener un beneficio tributario implica la reducción o eliminación de una acreencia de carácter tributario.
Ante esta definición, la inafectación, inmunidad y exoneración se ven implicadas por la existencia de un vínculo con el hecho generador de la obligación tributaria; que tendría incidencia directamente con la determinación de la deuda tributaria, supuesto muy lejano a la prórroga del plazo para el pago, según la Ley Nº 30524.
• En efecto, el aplazamiento del pago no está relacionado con el hecho generador de la obligación o con la determinación del tributo, sino con la oportunidad del requerimiento del pago de lo declarado por el mismo contribuyente; bajo ese argumento, si la SUNAT observa el incumplimiento de los requisitos de la Ley Nº 30524, considerará que se encuentra frente a una obligación cierta y exigible, por la que es correcta la emisión de una Orden de Pago.
• Finalmente, el Tribunal Fiscal establece el siguiente criterio de observancia obligatoria:
“Corresponde la emisión de una orden de pago al amparo del numeral 1) del artículo 78º del Código Tributario, cuando la Administración objeta el cumplimiento de los requisitos para acogerse a la prórroga del pago del impuesto General a las Ventas para la Micro y Pequeña Empresa”
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