Mediante Informe N° 083-2019-SUNAT/7T0000, del 14 de junio de 2019, la Intendencia Nacional Jurídico Tributario de SUNAT analiza algunos supuestos relacionados al criterio de observancia obligatoria dictado mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02256-4-2016. Dicha Resolución establece que “procede declarar la nulidad del acto administrativo emitido como Orden de Pago, amparado en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 78º del Código Tributario, en aquellos supuestos en que corresponda emitir una Resolución de Determinación”.
SUPUESTO 1: Cuando el importe del saldo a favor, acreditado en la respectiva declaración jurada anual; no coincida con el monto, que por concepto de saldo a favor se utilice para la respectiva compensación; y, por ende, sea desconocido por SUNAT.
SUPUESTO 2: En el caso de una reliquidación, efectuada en un determinado periodo, la cual se sustenta en la reliquidación de los saldos a favor o créditos del Impuesto a la Renta declarados en periodos anteriores, en los que se desconoce tales saldos.
SUPUESTO 3: En el supuesto de una reliquidación, de un periodo dado, sustentada en base a información obtenida de periodos anteriores; procedente de la determinación efectuada por SUNAT en Resoluciones de Determinación y de Intendencia.
SUPUESTO 4: En la reliquidación del Impuesto a la Renta, en la que se obtenga un importe distinto al que el contribuyente declaró como pérdida tributaria; y, que, en base a ello, se emitan Órdenes de Pago por una mayor obligación o por el nuevo cálculo del coeficiente para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
CONSULTA: En los cuatro casos, ¿corresponderá la emisión de una Orden de Pago?
DESARROLLO:
1. Que, el artículo 78º del TUO del Código Tributario, prescribe que la Orden de Pago es aquel acto mediante el cual la Administración Tributaria exige al deudor tributario, la cancelación de la deuda tributaria. Esta se emitirá, cuando la deuda verse sobre los siguientes tipos:
Numeral 1: Tributos autoliquidados por el deudor tributario.
Numeral 2: Anticipos o pagos a cuenta, exigidos conforme a Ley.
Numeral 3: Tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago (La Orden de Pago toma en cuenta la base imponible del periodo, las pérdidas, los saldos a favor o créditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta)
2. Que, el Acta de Reunión de Sala Plena N.° 2015-07 que motivó la emisión de la RTF Nº 02256-4-2016 – de Observancia Obligatoria – nos indica, que podrá emitirse una Orden de Pago en base al numeral 3) del artículo 78º del Código Tributario, si se advierte que en una declaración jurada se ha cometido un error en el arrastre de cifras correspondientes a saldos de periodos anteriores, girándose dicho valor conforme con lo previamente declarado. Por el contrario, no podría emitirse una Orden de Pago, si la finalidad de la Administración es modificar o desconocer los conceptos declarados por el deudor, pues en dicha situación corresponde emitir una Resolución de Determinación.
3. Así, la SUNAT tendrá como premisa, para el desarrollo de los cuatros supuestos, la siguiente: “La Orden de Pago será el medio idóneo, a través del cual se requiere al contribuyente, el pago de la deuda tributaria derivada, entre otros casos, de errores materiales de redacción o de cálculo, los cuales se desprenden de la información proporcionada por el mismo deudor; sin que ello suponga la formulación de reparos, cuya intención sea cuestionar su determinación”.
I. SUPUESTO 1
1. El artículo 85º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que los contribuyentes afectos al impuesto a la renta empresarial, deberán abonar con carácter obligatorio “Pagos a Cuenta” del Impuesto a la Renta, de acuerdo con lo establecido en dicho artículo. Por otro lado, el artículo 87º del mismo cuerpo normativo, nos indica que cuando el monto de los pagos a cuenta exceda al del Impuesto a la Renta abonado por el contribuyente; este último podrá solicitar su devolución o compensación.
2. Que, el artículo 55º numeral 4) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que la compensación procederá solamente: (I) cuando se haya acreditado en la declaración jurada anual; (II) en el caso de que no se haya solicitado devolución por dicho concepto; y, (III) contra los pagos a cuenta, cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente a aquel en que se presente la declaración jurada donde se consigne dicho saldo.
3. En efecto, corresponderá emitir una Orden de Pago, en base al artículo 78º numeral 3) del Código Tributario; si SUNAT desconociera el saldo, debido a que el contribuyente incurrió en un error de redacción o de cálculo al aplicarlo contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, por ejemplo, los siguientes casos:
(a) Cuando en la declaración mensual, en que se deba aplicar el saldo a favor acreditado en la declaración anual; no se consigna dicho saldo acreditado, sino uno mayor.
(b) Cuando el saldo aplicable contra los pagos a cuenta, consignado en una declaración mensual, no refleja aquel que se ha declarado anteriormente como importe arrastable, sino uno mayor.
II. SUPUESTO 2
1. Que, el Informe Nº 034-2014-SUNAT/4B0000 ha señalado que: “si bien la Administración Tributaria puede efectuar una reliquidación de lo consignado por el contribuyente en sus declaraciones juradas, conforme con el numeral 3 del artículo 78º del Código Tributario (es decir la emisión de una Orden de Pago); esto solo procede cuando se consideran los saldos a favor o créditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos, y no cuando se modifican las declaraciones mediante Resoluciones de Determinación”.
2. En esa misma línea, es correcta la conclusión del informe, referido a que si SUNAT reliquida la deuda tributaria declarada, debido a que desconoce el saldo o crédito del Impuesto a la Renta consignado en declaraciones de periodos anteriores por haber detectado errores en estas (de redacción o cálculo), procede la emisión de una Orden de Pago; por lo contrario, si dicha reliquidación se debe a que se desconoce el referido saldo o crédito por una razón distinta, lo que ocurriría, por ejemplo, si el contribuyente modificara el importe declarado en base al cuestionamiento de presupuestos legales, procedería la emisión de una Resolución de Determinación.
III. SUPUESTO 3
1. Por los argumentos expuestos en el Acápite II, la Administración Tributaria concluye, que no corresponde emitir una Orden de Pago, por la reliquidación efectuada en un periodo dado, en base a información obtenida de periodos anteriores, procedente de la determinación efectuada por la SUNAT contenida en Resoluciones de Determinación o Resoluciones de Intendencia.
2. Por tanto, si la Administración tributaria reliquida una deuda tributaria declarada por un contribuyente en un determinado período, sustentándose, en las conclusiones de una resolución de determinación firme emitida respecto de periodos anteriores, no corresponderá la emisión de una Orden de Pago, dado que no tiene como base la declaración jurada del contribuyente, sino una determinación efectuada por la Administración Tributaria, por lo que deberá emitirse una Resolución de Determinación por el período observado.
IV. SUPUESTO 4
1. Que, el artículo 78º numeral 3) párrafo segundo inciso b) del Código Tributario, establece que, para efectos de la norma, será error, cuando se trate del sistema de arrastre de pérdidas, el monto de la pérdida:
(a) Que no corresponda con el determinado por el deudor en la declaración anual del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio en que se generó la pérdida.
(b) Cuyo arrastre se realice incorrectamente en las declaraciones posteriores a la declaración a que se señala en el párrafo anterior.
2. Asimismo, la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo Nº 1421, Decreto que modifica el artículo 78º del Código Tributario, nos indica, que existirá error en el arrastre de perdidas autodeterminadas por el contribuyente, cuando se presentan declaraciones con montos distintos en el arrastre de pérdidas, que no resulten de la presentación de una declaración jurada rectificatoria.
3. En efecto, se concluye que corresponde la emisión de una Orden de Pago, cuando se hace la reliquidación del Impuesto a la Renta en base a un error (de redacción o de cálculo); y se obtiene un importe diferente al que el contribuyente consignó como pérdidas tributarias. Por otro lado, si la reliquidación no se debe a un error, sino más bien a la modificación de un importe declarado por el contribuyente; por ejemplo, en base al cuestionamiento de presupuestos legales, corresponderá la emisión de una Resolución de Determinación.
Cualquier consulta, no dude en contactarnos: estudio@dofnupra.pe